COMPTE 19 : Provisions financières pour risques et charges
Contenu
Une provision est un passif externe (dette) dont l'échéance ou le montant est incertain.
Les provisions financières pour risques et charges sont des provisions destinées à couvrir des charges, des risques et pertes nettement précisés quant à leur objet que des événements survenus ou en cours rendent probables, mais comportant un élément d'incertitude quant à leur montant ou leur réalisation prévisible à plus d'un an.
Les provisions pour risques et charges sont inscrites au passif du bilan dans les dettes financières pour risques et charges sont inscrites au passif du bilan dans les dettes financières et ressources assimilées.
Les provisions et passifs et actifs éventuels sont traités au titre VIII Opérations spécifiques, chapitre 18.
Subdivisions
191 PROVISIONS POUR LITIGES192 PROVISIONS POUR GARANTIES DONNEES AUX CLIENTS
193 PROVISIONS POUR PERTES SUR MARCHES A ACHEVEMENT FUTUR
194 PROVISIONS POUR PERTES DE CHANGE
195 PROVISIONS POUR IMPÔTS
196 PROVISIONS POUR PENSIONS ET OBLIGATIONS SIMILAIRES
1961 Provisions pour pensions et obligations similaires – engagement de retraite
1962 Actif du régime de retraite
197 PROVISIONS POUR CHARGES A REPARTIR SUR PLUSIEURS EXERCICESRESTRUCTURATION
1971 Provisions pour grosses réparations 198 AUTRES PROVISIONS FINANCIERES POUR RISQUES ET CHARGES
1981 Provisions pour amendes et pénalités
19821983 Provisions de propre assureur
1984 Provisions pour renouvellement des immobilisationsdémantèlement et remise en état
1985 Provisions de droits à déduction (entreprises concessionnairesChèques cadeau, cartes de fidélité…)
1983 Provisions de propre assureur 1988 Autres provisions financières pour risques et charges
Commentaires
191 – Provisions pour litiges : à constituer lorsque l'entreprisel'entité engagée dans un procès risque d'être condamnée au versement de dommages et intérêts ou autres indemnités.192 – Provisions pour garanties données aux clients : la régularité des comptes et la sincérité du résultat d'exploitation exigent que l'on tienne compte des risques liés aux garanties accordées aux clients contractuellement, en liaison notamment avec des biens vendus ou des prestations fournies. L'estimation des provisions y afférentes peut être faite sur des bases statistiques provenant de l'expérience des années antérieures. 195 – Provisions pour impôt : le principe de base étant la méthode de l'impôt exigible (voir titre VIII Opérations spécifiques, les impôts différés ne sont pas mis en évidence dans les comptes. Toutefois, en cas d'imposition fractionnée et pour des montants significatifs, il convient de doter le compte de provision pour impôts (exemple : étalement des plus-values nettes à long termeChapitre 18).
196195 – Provisions pour pensions et obligations similairesimpôt : le principe de base étant la méthode de l'impôt exigible, les provisions pour pensions et retraitesimpôts différés ne sont des indemnités de départ à la retraite ou de fin de carrière. Elles sont verséespas mis en une seule fois, le jour du départévidence dans les comptes.
Toutefois, en cas d'imposition fractionnée et pour des montants significatifs, il convient de doter le compte de provision pour impôts (exemple : étalement des plus-values nettes à long terme).
196 – Provisions pour pensions et obligations similaires (voir titre VIII Opérations spécifiques, Chapitre 21):Dans la plupart des Etats de l'espace OHADA, il est institué une obligation légale ou conventionnelle, à la charge des entités, de verser au profit de l'employé une indemnité spéciale dite de fin de carrière, le jour du départ à la retraite d'un montant proportionnel à l'ancienneté et à la rémunération atteinte à cette date.
Pour respecter cet engagement, deux solutions s'offrent aux entités :
- verser à un organisme tiers (compagnie d'assurances) ou à un fonds de pension des cotisations mensuelles, trimestrielles ou annuelles pendant toute la période d'activité du salarié.
L'organisme prend en charge le versement des prestations à l'échéance.
- lorsque l'entité n'a pas d'obligation juridique ou implicite de combler les pertes sur le contrat, elle n'a pas l'obligation de payer les indemnités de fin carrière aux membres du personnel, le paiement de celles-ci relevant de la seule responsabilité de l'assureur. La prime due à la compagnie d'assurance est enregistrée au débit du compte 6686 Assurances retraite et fonds de pension et au crédit du compte 4332 Assurance retraite ;
- lorsque l'entité a une obligation juridique ou implicite de combler les pertes sur le contrat, elle a l'obligation de payer les indemnités de fin de carrière aux membres du personnel, le paiement de celles-ci relevant de la responsabilité de l'entité. La prime versée à la compagnie d'assurance ou au fonds de pension est enregistrée au débit du compte 1962 Actif du régime retraite par le crédit d'un compte de trésorerie. A la clôture de l'exercice une dotation aux provisions (débit compte 6911 par le crédit du compte 196* doit être constituée pour tenir compte des engagements de retraite. Cette provision sera reprise au fur et à mesure du départ à la retraite.
- verser elles-mêmes à l'échéance les prestations acquises par les salariés. Cet engagement devrait être constaté sous forme de provision (par le biais du compte 6911Dotations aux provisions pour risques et charges) et réajustée (en cas de reprises par le biais du compte 7911 Reprises de provisions pour risques et charges).
Les indemnités de fin de carrière sont considérées comme des avantages à prestations définies, ressortant de la catégorie des avantages postérieurs à l'emploi dont la prise en charge s'effectue de façon linéaire pendant toute la durée d'acquisition conditionnelle des droits conférés aux bénéficiaires, tout en probabilisant les risques que le salarié quitte l'entreprise avant son départ en retraite.
La comptabilisation des régimes à prestations définies est complexe parce que des hypothèses actuarielles sont nécessaires pour évaluer l'obligation et la charge et que des écarts actuariels peuvent exister. De plus, les obligations sont évaluées sur une base actualisée car elles peuvent être réglées de nombreuses années après que les membres du personnel aient effectué les services correspondants.
Par dérogation, les entités non inscrites à une bourse de valeur peuvent soit opter pour la méthode actuarielle, soit définir leurs propres modalités d'évaluation des engagements de retraite et avantages similaires (avec ou sans actualisation).
En revanche les sociétés inscrites à une bourse de valeur sont tenues d'appliquer la méthode d'évaluation actuarielle et faire des hypothèses actuarielles (voir Titre VIII Opérations spécifiques, Chapitre 21).
La première année d'application de la comptabilisation des indemnités de fin de carrière, (à inscrire au crédit du compte « 196 : provisions pour pensions et obligations similaires ») doit être considérée comme un changement de méthode comptable. Le retraitement doit être en principe rétrospectif par une imputation sur les réserves. Les engagements antérieurs non comptabilisés (montant net de l'effet d'impôt) sont affectés directement aux postes de réserves ou report à nouveau. La mise en œuvre de cette possibilité est plus délicate. En effet, elle nécessite :
- l'existence de réserves suffisantes ;
- l'approbation de l'Assemblée générale des actionnaires.
Toutefois, l'entité peut recourir à deux autres méthodes de comptabilisation qui sont les suivantes :
- comptabilisation de la totalité de la charge à la fin du premier exercice d'application ;
- étalement de la partie de l'indemnité relative aux engagements antérieurs non comptabilisés de façon linéaire, sur une durée maximum de cinq ans ;
En ce qui concerne la revente d'une branche d'activité, l'obligation de restructuration n'existe pas jusqu'à un accord de vente irrévocable. Si ce fait générateur n'existe pas à la date de clôture, aucune provision ne sera comptabilisée.
(voir Titre VIII Opérations spécifiques chapitre 18).
1984 – Provisions pour démantèlement et remise en état (voir Titre VIII Opérations spécifiques, Chapitre 6)1985 – Provisions pour droits à déduction (Chèques cadeau, cartes de fidélité….)
Lors de la vente initiale d'un produit ou d'un service, l'entité peut s'engager, de manière explicite ou implicite, à accorder à ses clients des droits se traduisant par une réduction monétaire ou par la remise d'avantages en nature ou de prestations. Le droit à réduction ou l'avantage peut être mobilisable immédiatement ou à terme, avec des conditions de délai ou de seuils, le cas échéant. (voir Titre VIII Opérations spécifiques, Chapitre 18).
En application du principe de prudence, même en cas d'absence ou d'insuffisance de bénéfice, il doit être procédé obligatoirement aux provisions.
Le compte 19 est réajusté à la clôture de chaque exercice soit par dotations supplémentaires, soit par reprises des provisions antérieures.
Fonctionnement
Le compte 19 – PROVISIONS FINANCIERES POUR RISQUES ET CHARGES est crédité, à la clôture de l'exercice, des charges et pertes prévisibles
- par le débit du compte 69 (compte 691 – Dotations aux provisions et aux dépréciations d'exploitation, ou 697 – Dotations aux provisions et aux dépréciations financières) ;
- ou par le débit du compte 85 – Dotations H.A.O.
Le compte 19 – PROVISIONS FINANCIERES POUR RISQUES ET CHARGES est débité, à la clôture de l'exercice, de la reprise des provisions pour charges et pertes constatées à la clôture d'un exercice antérieur dont les raisons qui les ont motivées ont cessé d'exister
- par le crédit du compte 79 – Reprises de provisions , de dépréciations et autres;
- ou par le crédit du compte 86 – Reprises H.A.O.
Exclusions
Le compte 19 – PROVISIONS FINANCIERES POUR RISQUES ET CHARGES ne doit pas servir à enregistrer :
- les charges certaines d'un montant déterminé, qui sont à comptabiliser dans les comptes de charges par nature avec contrepartie dans les comptes de tiers ou de trésorerie concernés
- les provisions qui ont pour origine une réglementation particulière, souvent d'ordre ordre fiscal, sans charges ou pertes réellement prévisibles
- les provisions correspondant à des risques à moins d'un an
Il convient dans les cas d'espèce d'utiliser les comptes ci-après :
- classes 6 et 8 de Charges
- 15 – Provisions réglementées et fonds assimilés
- 499 – RISQUES PROVISIONNÉSProvisions pour risques à court terme
Eléments de contrôle
Le compte 19 – PROVISIONS FINANCIERES POUR RISQUES ET CHARGES peut être contrôlé à partir des éléments ci-après :
- vérification du calcul des provisions ;
- recherche de la réalité du risque ou de l'éventualité de la charge ; appréciation de l'échéance du risque ou de la charge.
L'actif immobilisé comprendcorrespond aux emplois durables rendus nécessaires par l'objet économique et financier de l'entité que constituent ses « activités ordinaires ».
Les immobilisations représentent les charges immobiliséesbiens et valeurs destinés à rester durablement dans l'entité: les immobilisations incorporelles, corporelles et financières.
L'entité dresse à la clôture de l'exercice un inventaire détaillé de ses immobilisations.
Les charges immobilisées se composent des frais d'établissement et des charges à répartir. Lescomptes de l'actif immobilisé doivent comprendre toutes les immobilisations représentent les biens et valeurs destinés à rester durablement dans l'entreprise : les immobilisations, corporelles ou incorporelles, corporellesexistant dans l'entité, qu'elles soient affectées ou non à l'exploitation. Les immobilisations louées par l'entité et financières. L'entreprise dressequi concourent à la clôture de l'exercice un inventaire détaillé de ses immobilisationsson exploitation sont également inscrites au bilan.
Le montant d'une immobilisation corporelle d'une entité peut sur option être ventilée en ses parties significatives dès lors que :
- les éléments d'actif sont dissociables ;
- les éléments d'actif ont une utilisation différente ;
- la durée d'utilité de chaque élément est différente.
Chaque élément de cette immobilisation peut être comptabilisé séparement dès son acquisition ou son remplacement, si son coût peut être évalué de façon fiable et qu'il est significatif par rapport au coût total de l'immobilisation.
Ainsi, peuvent être décomposés selon le SYSCOHADA : les immeubles, les avions, les bateaux, des camions des autocars, des bus, des plates formes pétrolières, certaines machines des entités industrielles, minières, et pétrolières dès lors que l'entité dispose de statistiques lui permettant de bien appréhender la durée d'utilité de chaque élément.
Les comptes de l'actif immobilisé doivent comprendre toutes les immobilisations, corporelles ou incorporelles, existant entièrement amorties demeurent inscrites au bilan aussi longtemps qu'elles subsistent dans l'entreprise, qu'elles soient affectées ou non à l'exploitationl'entité.
Les immobilisations louées par l'entreprise et qui concourent à son exploitation sont également inscrites au bilan. Les immobilisations entièrement amorties demeurent inscrites au bilan aussi longtemps qu'elles subsistent dans l'entreprise. Les comptes d'actif immobilisé peuvent être assortis de comptes d'amortissements ou de provisions pour dépréciation.
L'étalement des frais d'établissement et des charges à répartir se réalise par des amortissements directs ; il en est de même en ce qui concerne les primes de remboursement des obligations.La dépréciation des immobilisations, qu'elle résulte de l'usure, du changement des techniques ou de toute autre cause, doit être constatée par des amortissements.
Les moins-values sur les immobilisations consécutives à des événements jugés non irréversibles doivent faire l'objet de provisions pour dépréciation. Toutefois, les moins-values sur immobilisations amortissables ne concernent que des dépréciations exceptionnelles qui ne peuvent raisonnablement être inscrites au compte d'amortissement en raison de leur caractère non définitif.
En tout état de cause, même en cas d'absence ou d'insuffisance de bénéfices, l'entreprisel'entité procède aux amortissements et aux provisions nécessaires pour que le bilan donne une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat de l'exercice.
Lors de son entrée dans le patrimoine de l'entreprisel'entité, la valeur de l'immobilisation est ainsi déterminée :
- le bien acquis à titre onéreux est comptabilisé à son coût d'acquisition.
Ce coût d'acquisition est déterminé par l'addition des éléments suivants :
- le prix d'achat après déduction desnet de remises et rabais commerciaux et d'escompte de règlement et de taxes récupérables,
- les frais accessoires après déduction des taxes récupérables (frais de transport, droits de douane, frais d'installation et de montage, etc.) ;
- les frais d'acquisition après déduction des taxes récupérables (droits de mutation, d'enregistrement, honoraires, commissions, frais d'actes, etc.);
- l'estimation initiale des coûts relatifs au démantèlement, à l'enlèvement de l'immobilisation et à la remise en état du site sur lequel elle est située, si cette obligation incombe à l'entité soit du fait de l'acquisition de l'immobilisation corporelle, soit du fait de son utilisation pendant une durée spécifique à des fins autres que la production de stocks au cours de cette période. Ces coûts seront comptabilisés dans un sous compte composant de l'immobilisation principal par le biais de 79 Reprises de provisions, de dépréciations et autres. Etant entendu que la provision a été dotée au préalable (débit 6914 par le crédit de 1984).
Compte tenu de la simultanéité des deux écritures le SYSCOHADA autorise que le sous compte composant démantèlement soit débité par le crédit du compte de provisions 1984.
Pour la première d'année application les coûts doivent être estimés et comptabilisés en tenant compte de la provision constituée antérieurement par le biais du compte provision pour charges à répartir (voir titre VIII Opérations spécifiques, Chapitre 6).
- Les coûts d'emprunt pour financer l'acquisition d'un actif qualifié, immobilisation incorporelle ou corporelle, peuvent être inclus dans le coût du bien lorsqu'ils concernent la période de production du bien, jusqu'à la date d'acquisition ou de réception définitive (voir Titre VIII Opérations spécifiques chapitre 7).
- le bien produit par l'entreprisel'entité est comptabilisé à son coût de production.
Ce coût de production est déterminé par l'addition des éléments suivants :
- le coût d'acquisition des matières et fournitures consommées,
- les charges directes de production,
- les charges indirectes de production dans la mesure où elles peuvent être raisonnablement rattachées à la production du bien ;
- Les coûts d'emprunt pour financer la production d'un actif qualifié, immobilisation incorporelle ou corporelle, peuvent être inclus dans le coût du bien lorsqu'ils concernent la période de production du bien, jusqu'à la date de réception définitive (voir titre VIII Opérations spécifiques, Chapitre 7).
- le bien acquis à titre gratuit est comptabilisé à sa valeur vénale ;
- le bien acquis par voie d'échange doit être évalué à la valeur vénale ou à la valeur comptable de l'actif donné en échange, à défaut de marché.
- Le bien acquis contre versement de rentes viagères est comptabilisé pour le montant stipulé dans le contrat ou à défaut la valeur actuelle à la date du contrat voir Titre VIII Opérations spécifiques, Chapitre 11).
- le bien reçu à titre d'apport en nature est comptabilisé à la valeur figurant dans l'acte d'apport.
- Le bien acquis en monnaies étrangères est comptabilisé en unité monétaire légale au cours du jour de l'acquisition (voir Titre VIII Opérations spécifiques, Chapitre 22).
- Les pièces de rechange principales et le stock de pièces de sécurité constituent des immobilisations corporelles si l'entité compte les utiliser sur plus d'un exercice.
Pour les pièces de sécurité, l'amortissement doit démarrer dès l'acquisition de l'immobilisation principale.
Pour les pièces de rechange destinées à remplacer totalement ou partiellement un composant, l'amortissement ne débute qu'à la date d'utilisation de la pièce, c'est-à-dire au moment où elle est intégrée dans l'immobilisation principale.
- Lorsqu'une inspection majeure est réalisée, son coût est comptabilisé dans un sous compte composant de l'immobilisation principale appelée
Révisions majeures. Cette révision est amortie sur la durée séparant deux révisions. Lorsque la révision est réalisée toute valeur comptable résiduelle du coût de la précédente inspection est décomptabilisée (voir Titre VIII Opérations spécifiques, Chapitre 5).
Les immobilisations cédées, disparues ou détruites cessent de figurer au bilan.
Les immobilisations mises hors service ou au rebut, sont à amortir intégralement.
- La concession est le contrat par lequel une personne publique, le concédant, confie à un concessionnaire, entité du secteur privé,
- la construction et/ou l'amélioration, l'exploitation et/ou l'entretien,
- d'infrastructures servant à fournir un service public, pour une durée déterminée, et moyennant le droit de percevoir des redevances des usagers du service public.
Le SYSCOHADA a retenu le mode comptabilisation suivant :
- Droit exclusif d'utilisation ou d'exploitation : en l'absence de flux correspondant, ce droit n'est pas comptabilisé, mais il doit être mentionné dans les Notes annexes avec la durée résiduelle du contrat ;
- Traitement des infrastructures si elles sont réalisées par l'opérateur privé (voir Titre VIII Opérations spécifiques chapitre 25).